Mauro Bellesia  MANUALETTO DI CONTABILITA’ DEGLI ENTI LOCALI per neofiti e per concorsi su www.bellesiamauro.it copyright 2010

Cap. 6 - Il rendiconto e la contabilità tridimensionale: finanziaria, economica e patrimoniale

 6.1. Le caratteristiche generali del rendiconto       Torna all'indice

Il rendiconto della gestione, ai sensi dell’art. 227 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, consiste in  un documento complesso che comprende:

1) il conto del bilancio

2) il conto economico

3) il conto del patrimonio

4) la relazione illustrativa della Giunta

5) altri allegati (conto del tesoriere, relazione dei revisori dei conti, condizioni di deficitarietà, ecc.)

 

Il rendiconto deve essere approvato dal Consiglio dell'ente entro il 30 aprile dell'anno successivo  (comma 6 dell'art. 2-quater, D.L. 7 ottobre 2008, n. 154, aggiunto dalla relativa legge di conversione L. 189 del 4/12/08).

Il rendiconto, come pure il bilancio preventivo, si inserisce nei rapporti tra consiglio, giunta e funzionari responsabili dei servizi applicando il principio generale secondo il quale qualsiasi gestione, comportando l’esercizio di un potere, deve culminare nella resa del conto a chi ha conferito potere e mezzi.

Il rendiconto ha sostanzialmente una duplice funzione:

1) dare la dimostrazione riassuntiva del complesso delle operazioni effettuate nell’ambito della gestione e dei relativi risultati conseguiti;

2) consentire il controllo sia da parte degli organi che hanno conferito il potere di gestione (consiglio e giunta), sia da parte degli organi di controllo interni ed esterni (collegio dei revisori dei conti, Corte dei Conti, Ministeri, ecc.).

Con il D.Lgs. 25 febbraio 1995, n. 77 poi trasfuso nel Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, per la prima volta nel settore enti locali, la rendicontazione avviene non più solamente sotto l’aspetto finanziario evidenziando l’effettiva realizzazione delle autorizzazioni di bilancio (in base al principio dell'autorizzatorietà del bilancio preventivo), ma anche sotto gli aspetti economici e patrimoniali, mettendo in luce i costi sostenuti e gli incrementi o le diminuzioni patrimoniali subite per effetto della gestione.

La contabilità fornisce, di conseguenza, le informazioni necessarie a valutare l’economicità e l’efficienza dei servizi pubblici in una tipica visione tridimensionale: finanziaria, economica e patrimoniale.

 6.2. Il conto del bilancio       Torna all'indice

Il conto del bilancio o rendiconto finanziario di un esercizio è il documento che dimostra i risultati finali della gestione finanziaria in riferimento al fine autorizzatorio della stessa (art. 228 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267).

La struttura del conto del bilancio è del tutto conforme a quella del bilancio preventivo e contiene, in riferimento ad un esercizio finanziario, per ciascuna risorsa di entrata, per ciascun intervento di spesa, per ciascun capitolo per le entrate e spese per conto di terzi, i seguenti dati:

- previsione definitiva di competenza;

- residui attivi e passivi derivanti dal rendiconto dell’anno precedente;

- accertamenti ed impegni di competenza;

- residui attivi e passivi derivanti dal rendiconto dell’anno precedente riaccertati alla fine dell’esercizio;

- riscossioni e pagamenti divisi nelle gestioni competenza e residui;

- residui da riportare al prossimo esercizio divisi nelle gestioni competenza e residui;

- differenze tra previsioni definitive e accertamenti o impegni di competenza;

- differenze tra residui attivi e passivi derivanti dal rendiconto dell’anno precedente e residui attivi e passivi riaccertati alla fine dell’esercizio.

 

Il risultato della gestione finanziaria è detto risultato di amministrazione e può essere avanzo (se positivo), disavanzo (se negativo), e pareggio (se uguale a zero). Il risultato di amministrazione è pari al fondo di cassa più i residui attivi meno i residui passivi determinati a fine esercizio; il risultato positivo è detto avanzo, quello negativo disavanzo, quello uguale a zero pareggio.

Il disavanzo di amministrazione rappresenta una insufficienza di risorse finanziarie disponibili (fondi di cassa più crediti) per far fronte al pagamento di tutti i debiti; è pertanto un risultato negativo che crea squilibrio finanziario ed obbliga l’ente locale a porvi rimedio applicandolo immediatamente al bilancio preventivo.

L’avanzo di amministrazione è, invece, un risultato generalmente positivo, poiché costituisce una eccedenza di risorse finanziarie disponibili (fondi di cassa più crediti) per far fronte al pagamento di tutti i debiti; può essere pertanto utilizzato, nelle parti non vincolate a determinate spese, per il finanziamento di investimenti, di spese non ripetitive e di spese correnti; quest’ultime, tuttavia, solo in sede di assestamento (art. 187 Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.

 

Il conto del bilancio evidenzia anche il risultato della gestione di competenza (ovvero del solo anno preso in considerazione).

 

Il modelli del conto del bilancio sono indicati nel D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194.

 

Al conto del bilancio sono annesse le condizioni di deficitarietà e le tabelle degli indicatori finanziari; entrambi sono particolarmente importanti perché individuano in modo sintetico, ma efficace la reale situazione finanziaria dell'ente

¨ Per approfondimenti si rinvia a M.Bellesia www.bellesiamauro.it , "Manuale di contabilità e dei principi contabili degli enti locali", Gruppo Editoriale CEL, 2010.

 

 6.3. Il conto economico       Torna all'indice

Il conto economico evidenzia sinteticamente i costi, i proventi (o ricavi) ed il risultato economico della gestione dell’esercizio considerato e, come tale, costituisce uno strumento di informazione dell’andamento economico della gestione (art. 229 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267).

Fra proventi del conto economico dell’ente locale figurano:

- i tributi;
- i trasferimenti di parte corrente dello Stato e di altri enti pubblici;
- i proventi dei servizi pubblici e della gestione del patrimonio dell’ente;
- le concessioni edilizie (o oneri di urbanizzazione, per la parte applicata al finanziamento delle spese di manutenzione ordinaria del patrimonio);
- le rimanenze finali;
- gli interessi attivi;
- le plusvalenze patrimoniali e le sopravvenienze attive.

Fra i costi del conto economico dell’ente locale figurano:

- i costi del personale;
- l’acquisto di materie prime e beni di consumo;
- le prestazioni di servizi;
- i trasferimenti;
- le imposte e le tasse;
- le quote di ammortamento;
- l’accantonamento al fondo svalutazione crediti;
- le minusvalenze patrimoniali;
- gli interessi passivi.

La struttura del conto economico è molto simile a quella prevista dal Codice Civile per le società di capitali e viene definita “a scalare” perché evidenzia, non solo il risultato finale (risultato economico dell’esercizio), ma anche alcuni risultati intermedi particolarmente significativi (ad esempio, il risultato della gestione e il risultato della gestione operativa).
 

Il risultato economico di esercizio risulta dalla differenza tra il totale dei proventi ed il totale dei costi e può essere positivo (reddito), negativo (perdita) o uguale a zero (pareggio).

Il risultato della gestione, derivante dalla differenza tra i proventi della gestione e i costi della gestione, indica il risultato della gestione caratteristica dell’ente.

Il risultato della gestione operativa tiene conto non solo dei costi e dei ricavi direttamente sostenuti dall’ente, ma anche dei risultati delle eventuali gestioni esterne effettuate tramite aziende speciali ed aziende partecipate.

Il modello e le note del conto economico sono indicati nel D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194.
 

 6.4. Il conto del patrimonio       Torna all'indice

La definizione di “patrimonio” nell'ordinamento giuridico degli enti locali è molto simile a quella prevista per le imprese: il patrimonio degli enti locali è costituito dal complesso dei beni e dei rapporti giuridici, attivi e passivi, di pertinenza di ciascun ente, suscettibili di valutazione ed attraverso la cui rappresentazione contabile ed il relativo risultato finale differenziale è determinata la consistenza netta della dotazione patrimoniale (art. 230 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267).

Anche la struttura del conto del patrimonio si presenta simile alla struttura civilistica dello stato patrimoniale per le imprese e prevede due sezioni contrapposte contenenti rispettivamente attività e passività; le attività patrimoniali si suddividono sulla base della loro destinazione rispetto ai processi produttivi dei beni o dei servizi, mentre le passività patrimoniali si distinguono in base alla tipologia delle fonti di finanziamento.

 

 



Il valore di tutti i beni soggetti all’ammortamento è esposto nel conto del patrimonio al netto del relativo fondo di ammortamento; ad esempio, se un immobile è stato acquistato a 1000 ed è stato ammortizzato per 300, deve essere indicato tra le attività patrimoniali per 700.

Il conto del patrimonio determina il patrimonio netto per differenza tra il valore delle attività e quello delle passività.

 

Il risultato economico dell’esercizio è parte integrante del patrimonio netto poiché il reddito corrisponde all’aumento del valore del patrimonio che si è verificato per effetto della gestione, mentre la perdita corrisponde alla diminuzione del valore del patrimonio derivante dalla gestione.

 

I conti d’ordine rappresentano delle annotazioni di memoria, poste al di fuori delle attività e delle passività e servono per evidenziare elementi di particolare rilevanza nella gestione degli enti locali: i valori delle opere da realizzare, dei conferimenti in aziende speciali e dei beni di terzi.

La formazione e la stesura del conto del patrimonio è in stretta connessione al conto economico ed anche al conto del bilancio: infatti, dalla gestione finanziaria, tramite il prospetto di conciliazione, si ricavano i dati da inserire nel conto del patrimonio e nel conto economico.

Il modello e le note del conto del patrimonio sono indicati nel D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194.

 6.5. Il prospetto di conciliazione     Torna all'indice

Il prospetto di conciliazione costituisce una specie di guida semplificata e guidata per la redazione del conto economico e del conto del patrimonio (art. 229, comma 9, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.

Il percorso logico è il seguente: si prendono in considerazione gli accertamenti e gli impegni dell’esercizio considerato, che da elementi tipici della contabilità finanziaria, vengono trasformati in valori idonei a misurare, rispettivamente, le risorse acquisite (proventi) e le risorse consumate o impiegate nella produzione dei beni o servizi (costi). I proventi ed i costi, così determinati, confluiscono nel conto economico.

Gli accertamenti, gli impegni e gli altri dati risultanti dalla contabilità finanziaria vengono, inoltre, vagliati ed eventualmente rettificati al fine del loro inserimento nelle attività e nelle passività patrimoniali dell’ente.

 

Il modello e le note del prospetto di conciliazione sono indicati nel D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194.

 6.6. Gli inventari    Torna all'indice

Gli inventari dei beni sono obbligatori ed il loro aggiornamento avviene ogni anno in sede di rendicontazione.

 

I beni appartenenti agli enti locali si distinguono in beni demaniali e beni patrimoniali.
 

Fra i beni demaniali degli enti locali vi sono le strade, le autostrade, le strade ferrate, gli aerodromi, gli acquedotti, gli immobili riconosciuti di interesse storico archeologico ed artistico a norma delle leggi in materia, le raccolte dei musei, delle pinacoteche, degli archivi e delle biblioteche, i cimiteri e i mercati comunali (art. 822 C.C.).
 

I beni demaniali sono inalienabili e non possono formare oggetto di diritti a favore di terzi, se non nei modi e nei limiti stabiliti dalle leggi che li riguardano.
 

I beni appartenenti agli enti locali, diversi dalle specie indicate dalla legge come beni demaniali, rientrano tra i beni patrimoniali.

I beni patrimoniali possono essere indisponibili o disponibili.
 

Fanno parte del patrimonio indisponibile gli edifici destinati a sede degli uffici pubblici, con i loro arredi, e gli altri beni destinati ad un pubblico servizio (art. 826 C.C.).

I beni patrimoniali indisponibili non possono essere sottratti alla loro destinazione, se non nei modi stabiliti dalle leggi che li riguardano; diversamente dai beni indisponibili, i beni patrimoniali disponibili possono essere alienati o utilizzati senza limiti d’uso.

La redazione del conto del patrimonio presuppone la tenuta degli inventari poiché dagli stessi si ricava il valore dei beni da riportare nelle rispettive voci patrimoniali (il conto del patrimonio evidenzia il netto patrimoniale ovvero il valore che risulta dalla differenza tra il valore originario di acquisto del bene ed il totale degli ammortamenti effettuati nel corso degli anni.

L’inventario può definirsi come il documento di sintesi che deriva dalle operazioni di ricerca, interpretazione, rilevazione, classificazione, descrizione e valutazione degli elementi costituenti il patrimonio dell’ente.
 

 6.7. Gli allegati al rendiconto       Torna all'indice

Al rendiconto (comprendente il conto del bilancio, il conto economico ed il conto del patrimonio) sono allegati:

 la relazione illustrativa della giunta che esprime le valutazioni di efficacia dell'azione condotta sulla base dei risultati conseguiti in rapporto ai programmi ed ai costi sostenuti (art. 151, comma 6, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);

la relazione dei revisori dei conti (art. 239, comma 1, lett. d), del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);

l'elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza (art. 227, comma 5, lett. c), del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);

la deliberazione consiliare di riequilibrio del bilancio, ai sensi dell'art. 193, comma 2, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267;

conto della gestione degli agenti contabili, degli agenti contabili consegnatari di azioni, dell’economo e dei consegnatari dei beni (modelli 21, 22, 23 e 24 D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194) ;

i prospetti per la verifica del rispetto dei limiti connessi all’attuazione del patto di stabilità interno, ai sensi dell’art. 28 della legge 23 dicembre 1998, n. 448 e successive modificazioni ed integrazioni .
 

Non costituiscono allegati al rendiconto, ma sono comunque documenti acclusi al rendiconto stesso il conto del tesoriere, il prospetto di conciliazione e la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale.

 

  Sul rendiconto l’organo di revisione fornisce un parere, ai sensi dell’art. 239 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.

 6.8. L'iter di formazione e di approvazione del rendiconto       Torna all'indice

a) entro il 31 gennaio dell'anno successivo:

 

conto del Tesoriere

- entro un mese dalla chiusura dell’esercizio finanziario (termine così modificato dall'art. 2 quater del D.L. 7 ottobre 2008, n. 154, convertito con modificazioni nella L. 4 dicembre 2008, n. 189) il Tesoriere dell'Ente rende il conto della propria gestione di cassa (art. 226, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267) sulla base dei modelli indicati nel D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194;

conti dell'economo e degli agenti contabili

- entro un mese (termine così modificato dall'art. 2 quater del D.L. 7 ottobre 2008, n. 154, convertito con modificazioni nella L. 4 dicembre 2008, n. 189) dalla chiusura dell’esercizio finanziario l’economo e gli altri agenti contabili di cui all’art. 93, comma 2, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, presentano il conto della propria gestione (art. 233, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267) sulla base dei modelli indicati dal D.P.R. 31 gennaio 1996, n. 194 e allegano quanto indicato dal comma 2, dell’art. 233 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267 (Provvedimento di legittimazione, lista dei beni, copia degli inventari, documenti giustificativi della gestione, ecc..)

 

 

 

b) di norma entro febbraio dell'anno successivo:

 

 

parificazione della contabilità di cassa

- il servizio finanziario procede all’allineamento della contabilità di cassa dell’ente con le movimentazioni del tesoriere emettendo, se del caso, gli ordinativi di incasso ed i mandati di pagamento a copertura;
 

riaccertamento dei residui

- il servizio finanziario provvede al riaccertamento dei residui attivi e passivi (art. 228, comma 3, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267) e alla stesura dell’elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza (art. 227, comma 5, lett. c), Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);

 

conto del bilancio, conto economico e conto del patrimonio

- il servizio finanziario provvede alla redazione del conto del bilancio, del conto economico, del conto del patrimonio, del prospetto di conciliazione e degli altri allegati obbligatori (artt. 228, 229 e 230, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);
 

relazione dell'organo esecutivo

- si provvede alla stesura della relazione dell’organo esecutivo al rendiconto, ai sensi dell’art. 151, comma 6, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, nelle eventuali modalità indicate dal regolamento di contabilità dell'ente;

 
approvazione del rendiconto da parte dell'organo esecutivo

- l'organo esecutivo approva la proposta di deliberazione consiliare del rendiconto e dello schema di rendiconto (compreso di tutti gli allegati);
 

relazione dell'organo di revisione

- la proposta di deliberazione consiliare del rendiconto e lo schema di rendiconto sono messi a disposizione dell’organo di revisione per la relazione prescritta dall’art. 239, comma 1, lett. d), del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, nei tempi previsti dal regolamento di contabilità, comunque non inferiori a venti giorni. La relazione deve indicare l’attestazione sulla corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione, nonché i rilievi, le considerazioni e le proposte tendenti a conseguire efficienza, produttività ed economicità di gestione. I

Il termine previsto dal regolamento di contabilità, non inferiore a 20 giorni, decorre dalla trasmissione all’organo di revisione della proposta di deliberazione consiliare di rendiconto e dello schema di rendiconto approvati dall’organo esecutivo;
 

invio ai consiglieri

- la proposta di deliberazione consiliare del rendiconto e dello schema di rendiconto deve essere messa a disposizione dei consiglieri prima dell’inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il rendiconto entro un termine, non inferiore a venti giorni, stabilito dal regolamento di contabilità (art. 227, comma 2, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);

 

 

 

c) entro il 30 aprile dell'anno successivo:

 

 

 

approvazione del rendiconto da parte dell'organo consiliare

- il consiglio dell’ente approva il rendiconto dell’esercizio entro il termine del 30 aprile (termine così modificato dall'art. 2 quater del D.L. 7 ottobre 2008, n. 154, convertito con modificazioni nella L. 4 dicembre 2008, n. 189) dell’anno successivo tenendo motivatamente conto della relazione dell’organo di revisione (art. 227, comma 2, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267;
 

 

d) dopo il 30 aprile dell'anno successivo:

 

esecutività del rendiconto

- la deliberazione consiliare che approva il rendiconto diventa esecutiva dopo il decimo giorno dalla pubblicazione, ai sensi dell’art. 134, comma 3, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267.

 

invio alla Corte dei Conti per il controllo successivo sulla gestione

- le province, le città metropolitane, i comuni con più di 8.000 abitanti e gli altri comuni i cui rendiconti si chiudono in disavanzo o rechino l’indicazione di debiti fuori bilancio devono inoltrare il rendiconto alla Corte dei Conti - Sezione Enti Locali (art. 227, comma 3, del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, N. 267; art. 13 legge 26 febbraio 1982, n. 51);

 

invio dei conti degli agenti contabili alla Corte dei Conti
 

- entro 60 giorni dall’approvazione del rendiconto l’Ente trasmette alla sezione giurisdizionale della Corte dei Conti il conto del tesoriere (art. 226 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267) e il conto degli agenti contabili (art. 233 del Tuel, D. Lgs. 18 agosto 2000, n. 267) per la resa del conto giudiziale.
 
 

¨ Per approfondimenti si rinvia a M.Bellesia www.bellesiamauro.it , "Manuale di contabilità e dei principi contabili degli enti locali", Gruppo Editoriale CEL, 2010.

 

 6.9. Il dissesto finanziario       Torna all'indice

Il dissesto finanziario consiste nella situazione in cui l’ente locale non è in grado di garantire l’assolvimento delle funzioni e dei servizi indispensabili .
 

Fenomeni che rivelano lo stato di dissesto sono: l’esistenza di debiti nei confronti di terzi non contabilizzati (debiti fuori bilancio), evidenti difficoltà finanziarie per mancanza di fondi liquidi, impossibilità di mantenere gli equilibri di bilancio nel tempo.
 

Differentemente dalle imprese private, per le quali esiste il fallimento, l’ente locale deve comunque garantire i servizi istituzionali ed indispensabili alla popolazione, per cui tutta la procedura di risanamento finanziario, dopo aver accertato l’entità e le cause dei debiti nei confronti di terzi, è rivolta al ripristino nell’arco di più anni degli equilibri di bilancio e della sana gestione finanziaria.

Le procedure di risanamento prevedono la deliberazione consiliare dello stato di dissesto, la rilevazione della massa passiva, una serie di controlli da parte del Ministero dell’Interno, l’attivazione delle entrate proprie e degli altri mezzi finanziari disponibili ed infine l’approvazione di un bilancio stabilmente riequilibrato.

 L’ordinamento finanziario e contabile prevede anche una situazione di difficoltà finanziaria più lieve del dissesto; viene denominata usualmente stato di pre-dissesto o condizioni strutturalmente deficitarie. Tale situazione viene verificata in sede di rendiconto tramite una apposita tabella contenente alcuni parametri non solo finanziari e la sussistenza della stessa fa scattare alcune conseguenze in materia di adeguamenti tariffari e maggiori controlli centrali da parte del Ministero dell’Interno.
 

Il "Manualetto" di contabilità degli enti locali è la versione semplificata del nuovo "Manuale di contabilità e dei principi contabili degli enti locali", gratuitamente disponibile su www.bellesiamauro.it             Per vedere l'indice del Manuale clicca qui