AZIENDITALIA - IPSOA N. 6/2004

Rubriche

I residui attivi insussistenti, inesigibili e di dubbia esigibilità

A) L’ordinamento degli enti locali

L’accezione e la definizione

dei residui attivi nel Tuel

Nel Tuel, D.Lgs. 267/2000, sono indicate l’accezione, le fattispecie e le modalità generali di rilevazione dei residui attivi. In particolare, l’art. 189, comma 1, definisce i residui attivi come “somme accertate e non riscosse entro il termine dell'esercizio”, precisando, al comma 2, che “sono mantenute tra i residui dell'esercizio esclusivamente le entrate accertate per le quali esiste un titolo giuridico che costituisca l'ente locale creditore della correlativa entrata”.

In altri termini, i residui attivi possono genericamente definirsi come crediti provenienti dagli anni precedenti che concorrono positivamente alla determinazione del risultato di amministrazione il quale, come noto, è pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi, ai sensi dell’art. 186 del Tuel.

L’obbligo annuale di

riaccertamento dei residui

In sede di rendicontazione l’art. 228 del Tuel prevede la verifica generale dei residui: il comma 3 indica testualmente che “prima dell'inserimento nel conto del bilancio dei residui attivi e passivi l'ente locale provvede all'operazione di riaccertamento degli stessi, consistente nella revisione delle ragioni del mantenimento in tutto od in parte dei residui.”. L’importanza di questa operazione si deduce anche dall’obbligo di allegare al rendiconto l'elenco dei residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza, come previsto dall’art. 227, comma 5 del Tuel.

Le condizioni di insussistenza

e di inesigibilità nel Tuel

La condizione di insussistenza di un residuo attivo, che si riscontra in sede della suddetta operazione di riaccertamento dei residui, consiste nella materiale presa d’atto che è venuto meno un elemento essenziale dell’accertamento dell’entrata (ragione del credito, titolo giuridico, soggetto debitore, somma e scadenza), ai sensi dell’art. 179 del Tuel; di conseguenza, bisogna procedere all’eliminazione del residuo attivo.

Relativamente alla condizione di inesigibilità, il Tuel ne fa solo un cenno all’art. 230, prevedendo che “gli enti locali conservano nel loro patrimonio in apposita voce i crediti inesigibili, stralciati dal conto del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione.”.

Le condizioni di insussistenza e di inesigibilità hanno anche riflessi sulla determinazione del risultato economico della gestione ed infatti l’art. 229 del Tuel elenca, tra gli oneri straordinari del conto economico, la svalutazione di crediti e le insussistenze dell'attivo (minori crediti e minori residui attivi).

Il fondo svalutazione crediti

nella struttura del bilancio

Il D.P.R. 194/1996 prevede nella struttura del bilancio di previsione e del conto del bilancio un apposito fondo svalutazione crediti all’intervento n. 10 delle spese correnti (per i Comuni). Non sono indicate ulteriori modalità di rilevazione, ma è chiaro che lo stanziamento di tale fondo tende a compensare le minori entrate per inesigibilità dei crediti, garantendo il permanere degli equilibri di bilancio [1].

Il fondo svalutazione crediti

nella struttura del conto del patrimonio

Il D.P.R. 194/1996 prevede nella struttura del conto del patrimonio, attivo, una apposita voce A III 4 denominata “Crediti di dubbia esigibilità” alla quale è detratto il fondo svalutazione crediti.

B) I principi contabili [2]

I requisiti di certezza, liquidità

ed esigibilità dei crediti

La tematica dei residui attivi insussistenti o inesigibili fa emergere in modo evidente il ruolo dei principi contabili che consiste nell’“interpretare in chiave tecnica le norme di legge in tema di ordinamento finanziario e contabile, secondo i fini voluti dal legislatore” (Osservatorio per la finanza e la contabilità degli enti locali, framework punto n. 2); infatti, nei principi contabili vi sono molti approfondimenti ed indicazioni operative.

Nel principio n. 2, punto 19, si precisano innanzitutto gli elementi fondamentali dell’accertamento delle entrate, fra i quali il diritto di credito che deve essere connotato dei requisiti di certezza, liquidità ed esigibilità: “Un credito è certo in presenza di un idoneo titolo giuridico in cui esso trova fondamento; è liquido se ne è determinato l’ammontare; è esigibile se sia venuto in scadenza nell’esercizio o, per la riscossione del relativo importo, l’ente abbia autonomamente fissato il versamento nell’anno successivo, ovvero abbia concesso al debitore una dilazione di pagamento che cada negli esercizi successivi.”.

L’eliminazione dei residui

per insussistenza inesigibilità

o dubbia esigibilità

Le suindicate indicazioni generali contenute nel principio n. 2 si riflettono anche nel processo di riaccertamento dei residui attivi e nella eventuale eliminazione, totale o parziale, dei residui riconosciuti insussistenti, inesigibili o di dubbia esigibilità (principio 2, punti 31, 87, 88).

Altre indicazioni più operative in tema di riaccertamento dei residui si annoverano nel principio 3, n. 50 secondo il quale “l’ente cancella un accertamento solo quando perde il controllo dei diritti contrattuali costitutivi del credito e/o la sua titolarità. L’ente perde il controllo allorché cede a terzi i diritti alle prestazioni contrattuali, oppure allorché si estinguono i diritti o la titolarità.” e nel seguente punto n. 51 laddove si prevede l’obbligatorietà della verifica “per ciascun singolo accertamento della gestione di competenza e per ciascun residuo attivo proveniente dagli anni precedenti”, nonché l’adozione di “un comportamento prudente ricercando le condizioni dell’effettiva esistenza dei requisiti essenziali”.  

Il punto n. 55 del principio 3 si sofferma sul concetto di esigibilità del credito: viene precisato che “la verifica di esigibilità del credito riguarda le condizioni di insolvibilità del debitore che devono essere illustrate e motivate nella relazione del rendiconto, fermo restando che la rilevazione dell’accertamento segue l’aspetto giuridico dell’entrata ossia il momento in cui sorge in capo all’ente locale il diritto a percepire somme di denaro.”.

Molto utili sono anche le indicazioni sulla competenza ad effettuare le operazioni di riaccertamento che spetta ai singoli responsabili dei servizi (principio 2, n. 89) e la necessità di redigere un apposito elenco allegato al conto del bilancio contenente i residui attivi eliminati per insussistenza o per intervenuta prescrizione (principio 2, n. 33).

Le indicazioni per

le rilevazioni contabili

Il principio 3 si sofferma altresì sulle modalità di rilevazione che si possono riassumere nel seguente modo:

a) nel bilancio preventivo

- lo stanziamento del fondo svalutazione crediti va commisurato all’ammontare dei residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità, al fine di garantire il mantenimento degli equilibri di bilancio (punto 55);

b) nel conto del bilancio

- il fondo svalutazione crediti non deve essere impegnato nel conto del bilancio, così come avviene per il fondo di riserva e per i fondi di ammortamento (punto 57).

b) nel conto del bilancio e nel conto del patrimonio

- “i crediti inesigibili o di dubbia esigibilità devono essere stralciati dal conto del bilancio ed iscritti nel conto del patrimonio tra le immobilizzazioni finanziarie al netto del relativo fondo svalutazione crediti” (punto 55);

- è prevista una eccezione alla regola di cui al punto precedente: i crediti di dubbia esigibilità non vanno stralciati dal conto del bilancio se sussiste avanzo di amministrazione vincolato alla loro copertura finanziaria (punto 104).

C) Le rilevazioni contabili

Nel bilancio preventivo il fondo svalutazione crediti è allocato nel titolo 1, spese correnti, funzione 1 (funzioni generali di amministrazione di gestione e di controllo), servizio 08 (altri servizi generali), intervento 10 e va commisurato all’ammontare dei residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità.

Nel conto del bilancio il fondo svalutazione crediti non è impegnato e pertanto confluisce positivamente nel risultato di amministrazione in qualità di economia di spesa.

Sempre nel conto del bilancio i residui attivi eliminati per insussistenza, per inesigibilità o per dubbia esigibilità sono evidenziati nell’ultima colonna tra le minori entrate in conto residui (data dalla differenza tra residui conservati e accertamenti a residui).

In alternativa all’eliminazione dal conto del bilancio dei residui attivi di dubbia esigibilità è comunque possibile vincolare una corrispondente parte dell’avanzo di amministrazione, garantendo, con ciò, il permanere degli equilibri di bilancio (principio 3, n. 104).

In contabilità generale, nel libro giornale le rilevazioni sono le seguenti.

Rilevazione di un credito insussistente:

Rilevazione di un credito inesigibile o di dubbia esigibilità:

Rilevazione della quota di accantonamento al fondo svalutazione crediti:

In sintesi: